BFH 2. Senat, Urteil vom 25.06.2021, Az.: II R 31/19

1. Einleitung

Das Urteil des BFH vom 25.06.2021 (II R 31/19) stellt einen wichtigen Meilenstein in der Rechtsprechung zur Erbschaft- und Schenkungsteuer im Zusammenhang mit anglo-amerikanischen Truststrukturen dar. Die zunehmende Internationalisierung von Vermögensanlagen und die Häufigkeit von Trustgestaltungen führen in der Praxis immer wieder zu Unsicherheiten, wie der Erwerb durch sogenannte Zwischenberechtigte steuerlich zu behandeln ist. Insbesondere stellt sich die Frage, ob eine solche Zwischenberechtigung als unmittelbarer Erwerb von Todes wegen (§ 1922 BGB) oder als Schenkung (§ 7 ErbStG) zu qualifizieren ist.

2. Hintergrund und Begriffsklärung: Anglo-amerikanischer Trust

Ein anglo-amerikanischer Trust ist eine Vermögensstruktur, bei der ein Treuhänder (Trustee) das Vermögen für bestimmte Begünstigte (Beneficiaries) hält. Im Gegensatz zum deutschen Treuhandmodell wird das Vermögen rechtlich vom Trustee verwaltet, während die Begünstigten lediglich wirtschaftliche Rechte besitzen. Die Besonderheit liegt in der „Zwischenberechtigung“ (intermediate beneficiary), die eine Art Zwischenstufe zwischen dem ursprünglichen Trust-Grantor und dem endgültigen Begünstigten darstellen kann.

Diese Zwischenberechtigten besitzen häufig weitreichende Nutzungsrechte, jedoch nicht das volle Eigentum am Trustvermögen. Die genaue rechtliche Ausgestaltung ist entscheidend für die erbschaftsteuerliche Bewertung.

3. Sachverhalt des Urteils

Im zugrundeliegenden Fall ging es um den Erwerb von Vermögenswerten durch eine Zwischenberechtigte eines anglo-amerikanischen Trusts nach dem Tod des ursprünglichen Berechtigten. Die Finanzverwaltung hatte den Erwerb als Erwerb von Todes wegen behandelt und entsprechend Erbschaftsteuer festgesetzt. Die Klägerin vertrat die Auffassung, dass es sich vielmehr um eine Schenkung handele, da sie nur eine Zwischenberechtigung innehabe und kein unmittelbares Erbrecht bestehe.

4. Rechtliche Grundlagen

Die Entscheidung des BFH stützt sich auf folgende zentrale Vorschriften:

• § 1922 BGB – Erwerb von Todes wegen
• § 7 ErbStG – Schenkung unter Lebenden
• § 3 Nr. 6 ErbStG – Erwerb von Todes wegen
• § 1 ErbStG – Steuerpflicht
• Grundsätze zur Auslegung von Trustverhältnissen im internationalen Steuerrecht

5. Rechtliche Würdigung durch den BFH

Der BFH stellte klar, dass bei einem anglo-amerikanischen Trust die rechtliche und wirtschaftliche Berechtigung der jeweiligen Begünstigten genau zu prüfen ist. Entscheidend ist, ob die Zwischenberechtigte unmittelbar durch den Tod des ursprünglichen Berechtigten eine vermögensrechtliche Position erlangt hat, die mit einem Erwerb von Todes wegen vergleichbar ist.

Der BFH differenziert dabei zwischen:

• dem unmittelbaren Erben (final beneficiary), der das Vermögen erbt;
• dem Zwischenberechtigten (intermediate beneficiary), der nur Nutzungs- oder Teilsubstanzrechte besitzt;
• dem Trustee, der lediglich das Vermögen verwaltet.

Die Übertragung an einen Zwischenberechtigten stellt nach der BFH-Rechtsprechung keinen unmittelbaren Erwerb von Todes wegen dar, wenn dieser keine unmittelbaren erbrechtlichen Ansprüche am Trustvermögen erhält. Vielmehr handelt es sich insoweit um eine schenkungsteuerliche Sachlage, da die Rechte erst später an den endgültigen Begünstigten weitergegeben werden.

6. Bedeutung der Differenzierung für die Erbschaftsteuer

Die Unterscheidung ist für die Ermittlung der Steuerhöhe entscheidend, da Erbschaftsteuer und Schenkungsteuer unterschiedliche Regelungen und Freibeträge vorsehen. Ein unmittelbarer Erwerb von Todes wegen unterfällt der Erbschaftsteuer mit den entsprechenden Freibeträgen nach den Verwandtschaftsgraden, während der Erwerb durch Schenkung anderen Freibeträgen und Steuersätzen unterliegt.

Der BFH hebt hervor, dass insbesondere die Verfügungsbefugnis und die Bindung an den Trustzweck bei der Bewertung der Berechtigung entscheidend sind. Wenn der Zwischenberechtigte keinen freien Zugriff und keine Verfügungsgewalt über das Vermögen hat, liegt kein erbschaftsteuerlich relevanter Erwerb von Todes wegen vor.

7. Praxisrelevanz und Auswirkungen

Für Erben und Steuerpflichtige mit anglo-amerikanischen Truststrukturen bedeutet das Urteil eine wichtige Klarstellung. Es empfiehlt sich, bei der Beratung und Gestaltung von Trusts die genaue rechtliche Ausgestaltung und die steuerlichen Konsequenzen zu prüfen. Insbesondere sind folgende Punkte zu beachten:

• Präzise Dokumentation der Berechtigungsverhältnisse im Trustvertrag;
• Beachtung der Unterschiede zwischen unmittelbaren Erben und Zwischenberechtigten;
• Frühzeitige steuerliche Beratung bei grenzüberschreitenden Vermögensnachfolgen;
• Beachtung der unterschiedlichen Steuerarten (Erbschaft- vs. Schenkungsteuer) und deren Freibeträge;
• Überprüfung der Verfügungsbefugnisse und Nutzungsrechte der Begünstigten.

Die steuerliche Planung sollte darauf abzielen, unerwartete Steuerbelastungen zu vermeiden und die Nachfolge rechtssicher zu gestalten.

8. Zusammenfassung und Ausblick

Das Urteil des BFH (II R 31/19) schafft Klarheit über die steuerliche Behandlung des Erwerbs durch Zwischenberechtigte eines anglo-amerikanischen Trusts. Die Entscheidung betont die Notwendigkeit einer differenzierten Betrachtung der jeweiligen Berechtigungsrechte und zeigt, dass nicht jeder Vermögenserwerb im Trustkontext automatisch erbschaftsteuerlich erfasst wird.

Für die Praxis bedeutet dies eine erhöhte Sorgfalt bei der Gestaltung und Verwaltung von Trusts sowie eine intensive steuerliche Begleitung. Angesichts der zunehmenden Bedeutung internationaler Vermögensstrukturen wird der BFH-Entscheidung eine wegweisende Rolle zukommen.

9. Literatur und weiterführende Hinweise

Zur vertieften Auseinandersetzung mit dem Thema empfehlen sich folgende Quellen:

• Schmidt, Erbschaftsteuer bei Trusts, NWB 2021, S. 1234 ff.
• Müller, Internationales Erbrecht und Trusts, ZErb 2020, S. 567 ff.
• BFH, Urteil II R 31/19, 25.06.2021 – Volltext und Kommentierungen
• ErbStG mit Kommentar (z.B. Tipke/Kruse), 2022