FG München 4. Senat, Urteil vom 17.01.2024, Az.: 4 K 379/21

Sachverhalt

Im vorliegenden Fall ging es um eine Vor- und Nacherbschaft samt einer Vermächtnisanordnung, die vom Vorerben zugunsten Dritter getroffen wurde. Der Erblasser hatte in seinem Testament geregelt, dass zunächst der Vorerbe das gesamte Vermögen erhält und nach dessen Tod der Nacherbe in das Eigentum übergeht. Im Rahmen dieser Vor- und Nacherbschaft verfügte der Vorerbe zugunsten eines Dritten ein Vermächtnis, das jedoch zivilrechtlich unwirksam war – sei es aufgrund formeller Mängel, fehlender Rechtsgrundlage oder Überschreitung seiner Verfügungskompetenz.

Im Nachhinein begehrte der Nacherbe, bei der Erbschaftsteuererklärung den Betrag der vermeintlichen Vermächtnisanordnung als Nachlassverbindlichkeit abzuziehen, um die Steuerlast zu mindern. Das Finanzamt verweigerte dies mit der Begründung, dass die Vermächtnisanordnung unwirksam sei und somit keine rechtliche Verpflichtung des Nachlasses begründe.

Das Finanzgericht München wurde angerufen, um zu klären, ob der Nacherbe die unwirksame Vermächtnisanordnung steuerlich geltend machen kann.

Rechtliche Würdigung

Im Zentrum der rechtlichen Prüfung stand die Frage, ob nach dem Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz (ErbStG) eine zivilrechtlich unwirksame Vermächtnisanordnung als Nachlassverbindlichkeit beim Erwerb des Nacherben anzuerkennen ist.

Gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG können Nachlassverbindlichkeiten, also Verpflichtungen des Erblassers oder des Nachlasses, die das Vermögen mindern, vom Erwerb abgezogen werden. Die Vorschrift verlangt eine rechtsverbindliche Verpflichtung, die tatsächlich zu einer Vermögensminderung führt.

Des Weiteren sind die allgemeinen erbrechtlichen Grundsätze des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) maßgeblich, insbesondere die Regelungen zur Vor- und Nacherbschaft (§§ 2100 ff. BGB), zur Wirksamkeit von Vermächtnissen (§§ 2147 ff. BGB) sowie zur Bindung des Nacherben an Verfügungen des Vorerben.

Nach ständiger Rechtsprechung ist der Nacherbe grundsätzlich verpflichtet, die Verfügungen des Vorerben zu respektieren, soweit sie rechtlich wirksam sind. Eine zivilrechtlich unwirksame Anordnung entfaltet jedoch keine Bindungswirkung und begründet keine Nachlassverbindlichkeit.

Argumentation

Das FG München führte aus, dass eine Nachlassverbindlichkeit nur dann steuerlich berücksichtigt werden könne, wenn sie rechtlich wirksam und durchsetzbar sei. Die vom Vorerben getroffene Vermächtnisanordnung sei jedoch zivilrechtlich unwirksam und daher keine rechtliche Verpflichtung des Nachlasses begründend.

Das Gericht betonte, dass der Nacherbe den Nachlass im Zeitpunkt seines Erwerbs so übernimmt, wie er sich ohne Berücksichtigung der unwirksamen Anordnung darstellt. Eine Berücksichtigung unwirksamer Lasten führe zu einer unzulässigen Steuerreduzierung.

Darüber hinaus stellte das Gericht klar, dass das ErbStG keine weitergehenden Bewertungsmaßstäbe vorsieht, die den steuerlichen Abzug von nicht bestehenden Verpflichtungen erlauben würden. Ein Abzug von Nachlassverbindlichkeiten setzt eine tatsächliche und rechtlich durchsetzbare Belastung voraus.

Die Entscheidung stützt sich auch auf die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs, wonach nur rechtlich wirksame Verpflichtungen, die den Nachlass tatsächlich belasten, als Nachlassverbindlichkeiten anzuerkennen sind (BFH-Urteile u.a. vom 12.12.2018 – II R 21/16).

Bedeutung

Das Urteil des FG München hat erhebliche praktische Relevanz für Erben, Testamentsvollstrecker und Steuerberater. Es verdeutlicht, dass bei Vor- und Nacherbschaften sowie bei der Anordnung von Vermächtnissen eine sorgfältige rechtliche Prüfung der Wirksamkeit unerlässlich ist, um steuerliche Nachteile zu vermeiden.

Betroffene sollten folgende Hinweise beachten:

• Sorgfalt bei der Gestaltung von Vermächtnissen: Die zivilrechtliche Wirksamkeit muss vor der Verfügung geprüft werden, insbesondere bei Vor- und Nacherbschaften.
• Keine steuerliche Berücksichtigung unwirksamer Lasten: Steuerpflichtige dürfen nur tatsächlich bestehende und durchsetzbare Nachlassverbindlichkeiten geltend machen.
• Frühzeitige Einbindung von Fachanwälten und Steuerberatern: Um Rechtsunsicherheiten zu vermeiden und steueroptimale Lösungen zu erarbeiten.
• Bewertung von Vor- und Nacherbschaften: Die Bindung des Nacherben an Verfügungen des Vorerben ist auf rechtlich wirksame Anordnungen beschränkt.

Für die Praxis bedeutet dies, dass Erbschaftsteuererklärungen sorgfältig geprüft werden müssen und unklare Vermächtnisse oder Anordnungen gegebenenfalls korrigiert werden sollten, um steuerliche Nachteile durch Nachforderung oder Strafzahlungen zu vermeiden.

Fazit: Das Urteil unterstreicht die Bedeutung der rechtlichen Wirksamkeit von Vermögensverfügungen für die erbschaftsteuerliche Behandlung. Nur rechtlich verbindliche Verpflichtungen des Nachlasses können als Nachlassverbindlichkeiten steuerlich geltend gemacht werden. Die Entscheidung stärkt die Rechtssicherheit im Erbschaftsteuerrecht und gibt klare Leitlinien für die Gestaltung und Abwicklung von Vor- und Nacherbschaften.